【学习目标】
1.理解增值税的含义及其类型、增值税纳税义务人的分类；
2.了解纳税义务发生的时间、纳税期限和纳税地点；
3.掌握增值税的计税原理和一般纳税人应纳税额的计算；
4.熟悉小规模纳税人应纳税额的计算；
5.掌握进口货物增值税应纳税额的计算；
6.掌握增值税相关业务的会计处理。
【学习重点】
一般纳税人销项税额、进项税额及应纳税额的计算；一般纳税人购进货物或接受应税劳务、销售货物或提供应税劳务的账务处理。
【案例导入与问题提出】
张力供职的公司为一般纳税人。张力当出纳员已经满两年了，由于她有良好的职业道德，因此，工作业绩不错。可是她最近心情不好，每天压力都很大。原因是该公司的税务会计刘童的母亲患了重病，需要护理，而公司一时又难以招到合适的税务会计人员，所以经理提出要张力兼任税务会计工作，可是张力并不懂税务会计，这不仅给她带来了压力，而且还遇到了很多麻烦。比如，从小规模纳税人处购进货物所取得的增值税普通发票是否可以抵扣？应如何做账？由于她在开增值税专用发票时错放了普通发票，结果导致密码区错位，更为严重的是当时她没能及时发现，也就没有及时作废，结果后面开的发票都错位了。发票都已寄出，如果作废要把报销联收回，增值税专用发票还可以追回重开，可普通发票一般都不留电话，也就意味着无法收回，收不回就不能作废，普通发票号码错误按规定是要处罚的。
请回答：
（1）张力到底该不该接管税务会计这项工作？
（2）如果你是张力，你对以上业务会怎么处理？
（3）增值税会计在企业里真的很复杂吗？
3.1增值税概述
3.1.1增值税的含义、类型及其特征
1.增值税的含义
增值税是对商品生产、商品流通、劳务服务中各个环节的新增价值或商品的附加值征收的一种流转税。
简单地说，增值税是以商品生产流通各环节或提供劳务的增值额为计税依据而征收的一个税种。对增值税含义的理解，关键是要弄清楚什么是“增值额”。增值额是指企业或者其他经营者从事生产经营或者提供劳务，在购入的商品或者取得劳务的价值基础上新增加的价值额。具体可以从以下三方面来理解。
第一，从理论上讲，增值额相当于商品价值C＋V＋M中的V＋M部分。C即商品生产过程中所消耗的生产资料转移价值；V即工资，是劳动者为自己创造的价值；M即剩余价值或盈利，是劳动者为社会创造的价值。增值额是劳动者新创造的价值，从内容上讲大体相当于净产值或国民收入。
第二，就一个生产单位而言，增值额是指该单位销售货物或提供劳务的收入额扣除为生产和经营这种货物（包括劳务）而外购的货物价款后的余额。例如某商品的购进价格为120元，经过加工之后以220元的售价卖出，其增值额为100元。
第三，从一种货物来看，增值额是指该货物经历生产和流通的各个环节后所创造的增值额之和。它相当于该货物的最后销售额。
例如，某项货物最终销售价格为300元，这300元是由三个生产经营环节共同创造的。那么，该货物在三个环节中创造的增值额之和就是该货物的全部销售额。
该项货物在上述三个环节创造的增值额之和为300元，其最终销售价格也是300元。这表明，在税率一致的条件下，对每一生产流通环节征收的增值税之和，等于按货物最终销售额征收的增值税。
从理论上分析，增值额是指一定时期内劳动者在生产过程中新创造的价值额。但是，商品新增价值或商品附加值在商品生产和流通过程中难以准确计量。实行增值税的国家，据以征税的增值额都是一种法定增值额，并非理论上的增值额。所谓法定增值额是指各国政府根据各自的国情、政策、要求，在增值税制度中人为地确定的增值额。法定增值额可以等于理论上的增值额，也可以大于或小于理论上的增值额。造成法定增值额与理论增值额不一致的一个重要原因是各国在规定扣除范围时，对外购固定资产所支付价款的处理办法不同。
2.增值税的类型
按照外购固定资产所支付的增值税是否扣除及扣除标准的不同将增值税分为生产型增值税、收入型增值税和消费型增值税三种类型。
1）生产型增值税
生产型增值税是指在计算增值税时，不允许扣除外购固定资产已纳税款，也就是在计算增值额时，不允许将固定资产的价款从商品和劳务的销售额中扣除。这样，作为增值税计税依据的增值额就相当于国民生产总值，因此，故称生产型增值税。我国从1994年开始选择采用生产型增值税。
【思考3-1】1994年我国为什么要选择采用生产型增值税呢？
2）消费型增值税
消费型增值税是指在计算增值税时，允许一次性扣除当期外购固定资产价值中所含全部增值税税款，也就是在计算增值额时，纳税人用于生产应税品所耗用的全部外购项目的价值都可以彻底扣除。这样，从全社会的角度来看，增值额相当于当期国民消费总额，其计税基础总值与全部消费品总值一致，故称消费型增值税。目前，世界上140多个实行增值税的国家中，绝大多数国家实行的是消费型增值税。我国从2009年1月1日起在全国范围内实施增值税转型。
【思考3-2】我国增值税转型具体指哪一类型向何种类型转换？
3）收入型增值税
收入型增值税是指在计算增值税时，只允许按照固定资产的损耗程度扣除当期计提折旧部分所含的已缴纳的增值税税款，也就是在计算增值额时，只允许扣除纳税期内应计入产品价值的固定资产折旧部分。这样，对整个社会来说，增值额相当于国民收入额，故称收入型增值税。由于折旧的计算存在主观因素，且扣除折旧部分没有票据支持，不易采用规范的发票扣税法，因此采用这种类型增值税的国家比较少。
增值税转型，指的就是将生产型增值税转为消费型增值税，允许纳税人在计算应纳增值税额时扣除外购固定资产所含进项税额。在生产型增值税模式下，纳税人外购固定资产所含进项税额不能直接抵扣，只能计入固定资产价值，通过逐年计提折旧的方式在缴纳企业所得税时扣除，纳税人的增值税税负较高。有专家测算，税率为17%的生产型增值税，相当于税率为23%的消费型增值税。消费型增值税允许纳税人在计算缴纳增值税时扣除外购固定资产所含进项税额，减轻了企业的增值税税负，有利于鼓励企业扩大投资，更新生产设备。
3.增值税的特征
（1）不重复征税。增值税以增值额作为计税依据，只对销售额中本企业新创造的、未征过税的价值征税。因此，在理论上不存在重复征税的问题。
（2）普遍征收和多环节征收。从征税范围看，增值税本着普遍征收的原则，对从事商品生产经营和提供劳务的所有单位和个人征税；从纳税环节看，增值税实行多环节征收原则，在生产、批发、零售、劳务提供和进口等各个经营环节分别课税，而且仅就纳税人在该环节的增值额部分征收。
（3）同种产品最终售价相同，税负就相同。在增值税下，由于只就增值额征税，因此，同一种产品，无论采用何种方式生产销售，也不论经过多少流转环节，只要其最终售价相同，其总体税负就相同。
3.1.2增值税的征税范围
1.增值税征税范围的一般规定
增值税征税范围为在我国境内销售货物，提供加工、修理修配劳务以及进口货物。
1）境内销售或者进口货物
货物是指有形动产，包括电力、热力、气体在内。销售货物是指有偿转让货物的所有权。进口货物是指报关进口的货物。
2）境内提供加工、修理修配劳务
加工是指受托加工货物，即委托方提供原料及主要材料，受托方按照委托方的要求制造货物并收取加工费的业务；修理修配是指受托方对损伤和丧失功能的货物进行修复，使其恢复原状和功能的业务。
提供加工、修理修配劳务是指有偿提供加工、修理修配劳务。单位或者个体工商户聘用的员工为本单位或者雇主提供加工、修理修配劳务，不包括在内。有偿是指从购买方取得货币、货物或者其他经济利益。
“境内”是指销售货物的起运地或者所在地在中华人民共和国境内，或者提供的应税劳务发生在中华人民共和国境内。
2.增值税征税范围的特殊规定
1）属于增值税征税范围的特殊项目
包括货物期货（含商品期货和贵金属期货），银行销售金银的业务，典当业的死当物品销售业务和寄售业代委托人销售寄售物品的业务，集邮商品（如邮票、首日封、邮折等）的生产、调拨以及邮政部门以外的其他单位和个人销售的集邮商品等业务。
2）属于增值税征税范围的特殊行为
（1）视同销售货物行为。视同销售是指企业发生特定的提供商品或劳务行为后，财务会计对此不作为销售业务核算，不确认会计收入，而税法却规定视同销售实现，要求计算销售额或营业额，并计算应交税费。
单位或者个体工商户的下列行为，视同销售货物：
①将货物交付其他单位或者个人代销；
②销售代销货物；
③设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人，将货物从一个机构移送至其他机构用于销售，但相关机构设在同一县（市）的除外；
④将自产或者委托加工的货物用于非增值税应税项目；
⑤将自产、委托加工的货物用于集体福利或者个人消费；
⑥将自产、委托加工或者购进的货物作为投资，提供给其他单位或者个体工商户；
⑦将自产、委托加工或者购进的货物分配给股东或者投资者；
⑧将自产、委托加工或者购进的货物无偿赠送其他单位或者个人。
【思考3-3】请举例说明将自产或者委托加工的货物用于非增值税应税项目的业务。
（2）混合销售行为。混合销售行为是指一项销售行为既涉及销售货物又涉及非增值税应税劳务（以下简称非应税劳务），属于混合销售行为。其中，非应税劳务是指属于应缴营业税的交通运输业、建筑业、金融保险业、邮电通信业、文化体育业、娱乐业、服务业税目征收范围的劳务。混合销售行为的特殊性在于其中的非应税劳务是为了直接销售货物而提供的，二者之间具有紧密的从属关系，通常销售货物的价款和提供非应税劳务的报酬是向同一购买方收取的。如某生产企业销售货物的同时还为顾客提供有偿的货物运输劳务，其中，销售货物为增值税征收范围，提供运输劳务为营业税征收范围。从事货物生产、批发或者零售的企业、企业性单位和个体工商户的混合销售行为，视为销售货物，应当缴纳增值税；其他单位和个人的混合销售行为，视为销售非增值税应税劳务，不缴纳增值税，应当缴纳营业税。
（3）兼营非应税劳务的行为（以下简称兼营行为）。与混合销售行为不同，兼营行为是指纳税人在从事增值税应税行为的同时，还从事营业税应税行为。兼营行为的突出特点是从事的非应税劳务与某一项销售货物或提供应税劳务并无直接的联系和从属关系，销售货物或提供应税劳务并不是同时发生在同一时间、同一购买者身上。如某家电生产企业销售家电的同时，还出租闲置车间获得租金收入的行为属于兼营行为。税务处理方法是要求纳税人将两者分开核算，分别纳税，如果不能分别核算或者分别核算不准确的，由主管税务机关核定货物或者应税劳务的销售额。
混合销售行为的确认前提是一项销售行为。兼营非增值税应税劳务行为是纳税人既从事增值税应税项目又从事营业税应税项目。它们之间的区别在于是一项业务还是分开的业务。例如，某电视机厂销售一批电视机，同时使用自己厂里的车负责运输，运费由买方负责，则此项销售行为属混合销售行为，其运费应并入电视机销售收入中，视为销售货物，应当缴纳增值税。如用本企业的车为其他企业运送货物并收取运费则其运费应缴营业税，因为其运输行为与其电视生产销售无关，属兼营行为。
3.1.3增值税的纳税人及其分类
1.增值税的纳税人
增值税的纳税人是指在我国境内销售货物或提供加工、修理修配劳务以及进口货物的单位和个人。
（1）单位。一切从事销售商品、提供应税劳务以及进口货物的单位都是增值税纳税人。单位包括国有企业、集体企业、私营企业、股份制企业、外商投资企业和外国企业、其他企业和行政单位、事业单位、社会团体和其他单位，既包括独立核算的单位，也包括不独立核算的单位。
（2）个人。凡从事销售商品、提供应税劳务以及进口货物的个人都是增值税的纳税人。个人是指个体经营者及其他个人。
（3）承租人和承包人。企业租赁或承包给其他人经营的，承租人或承包人为纳税人。
（4）扣缴义务人。境外机构或者个人在境内销售货物或提供应税劳务，在境内未设机构、场所的，其代理人为扣缴义务人；没有代理人的，购买人为扣缴义务人。
