【例10-6】丁公司为一家家用电器制造企业，20×7年9月，为了能够在下一年度顺利实施转产，丁公司管理层制定了一项辞退计划，计划规定，从20×8年1月1日起，企业将以职工自愿方式，辞退其平面直角系列彩电生产车间的职工。辞退计划的详细内容，包括拟辞退的职工所在部门、数量、各级别职工能够获得的补偿及计划大体实施的时间等均已与职工沟通，并达成一致意见，辞退计划已于当年12月10日经董事会正式批准，辞退计划将于下一个年度内实施完毕。
按照或有事项有关计算最佳估计数的方法，预计接受辞退的职工数量可以根据最可能发生的数量确定，也可以采用按照各种发生数量及其发生概率计算确定。根据表10-2，愿意接受辞退职工的最可能数量为123名，预计补偿总额为1400万元，则公司在20×7年(辞退计划20×7年12月10日由董事会批准)应作如下账务处理。
借：管理费用14000000
贷：应付职工薪酬——辞退福利14000000
由上述计算结果可知，彩电车间主任和副主任级别、工龄在1~10年的职工接受辞退计划的最佳估计数为5.67名，则应确认该职级的辞退福利金额应为56.7(5.67×10)万元，由于所有的辞退福利预计负债均应计入当期费用，因此，20×7年公司应当作如下账务处理。
借：管理费用567000
贷：应付职工薪酬——辞退福利567000
10.1.6 应交税费
企业在一定时期内取得的营业收入和实现的利润，要按照规定向国家交纳各种税金，这些应交的税金，应按照权责发生制的原则预提计入有关科目。这些应交的税金在尚未交纳之前暂时停留在企业，形成一项负债。
1.增值税
增值税是就货物或应税劳务的增值部分征收的一种税。按照增值税暂行条例规定，企业购入货物或接受应税劳务支付的增值税(即进项税额)，可以从销售货物或提供劳务按规定收取的增值税(即销项税额)中抵扣。按照规定，企业购入货物或接受劳务必须具备以下凭证，其进项税额才能予以扣除。
①增值税专用发票。实行增值税以后，一般纳税企业销售货物或者提供应税劳务均应开具增值税专用发票，增值税专用发票记载了销售货物的售价、税率及税额等，购货方以增值税专用发票上记载的购入货物已支付的税额作为扣税和记账的依据。
②完税凭证。企业进口货物必须交纳增值税，其交纳的增值税在完税凭证上注明，进口货物交纳的增值税根据从海关取得的完税凭证上注明的增值税额，作为扣税和记账依据。
③购进免税农产品或收购废旧物资，按照经税务机关批准的收购凭证上注明的价款或收购金额的一定比率计算进项税额，并以此作为扣税和记账的依据。
企业购入货物或者接受应税劳务，没有按照规定取得并保存增值税扣税凭证，或者增值税扣税凭证上未按照规定注明增值税额及其他有关事项的，其进项税额不能从销项税额中抵扣。会计核算中，如果企业不能取得有关的扣税证明，则购进货物或接受应税劳务支付的增值税额不能作为进项税额扣税，其已支付的增值税只能计入购入货物或接受劳务的成本。
(1)科目设置
企业应交的增值税，在“应交税费”科目下设置“应交增值税”明细科目进行核算。
“应交增值税”明细科目的借方发生额，反映企业购进货物或接受应税劳务支付的进项税额、实际已交纳的增值税等；贷方发生额，反映销售货物或提供应税劳务应交纳的增值税额、出口货物退税、转出已支付或应分担的增值税等；期末借方余额，反映企业尚未抵扣的增值税。“应交税费——应交增值税”科目分别设置“进项税额”、“已交税金”、“销项税额”、“出口退税”、“进项税额转出”、“转出未交增值税”、“转出多交增值税”、“减免税款”、“出口抵减内销产品应纳税额”等专栏。
(2)一般纳税企业一般购销业务的会计处理
实行增值税的一般纳税企业从税务角度看，一是可以使用增值税专用发票，企业销售货物或提供劳务可以开具增值税专用发票；二是购入货物取得的增值税专用发票上注明的增值税额可以用销项税额抵扣；三是如果企业销售货物或者提供劳务采用销售额和销项税额合并定价方法的，按公式“销售额=含税销售额÷(1+增值税税率)”还原为不含税销售额，并按不含税销售额计算销项税额。
【例10-7】某企业为增值税一般纳税人，本期购入一批原材料，增值税专用发票上注明的原材料价款为600万元，增值税额为102万元。货款已经支付，材料已经到达并验收入库。该企业当期销售产品收入为1200万元(不含应向购买者收取的增值税)，符合收入确认条件，货款尚未收到。假如该产品的增值税税率为17%，不交纳消费税。根据上述经济业务，企业应作如下账务处理(该企业采用计划成本进行日常材料核算，原材料入库分录略)。
①借：材料采购6000000
应交税费——应交增值税(进项税额)1020000
贷：银行存款7020000
②销项税额=1200×17%=204(万元)
借：应收账款14040000
贷：主营业务收入12000000
应交税费——应交增值税(销项税额)2040000
(3)一般纳税企业购入免税产品的会计处理
按照增值税暂行条例规定，对农业生产者销售的自产农业产品、古旧图书等部分项目免征增值税。企业销售免征增值税项目的货物，不能开具增值税专用发票，只能开具普通发票。企业购进免税产品，一般情况下不能扣税，但按《税法》规定，对于购入的免税农业产品、收购废旧物资等可以按买价(或收购金额)的一定比率计算进项税额，并准予从销项税额中抵扣。这里购入免税农业产品的买价是指企业购进免税农业产品支付给农业生产者的价款。在会计核算时，一是按购进免税农业产品有关凭证上确定的金额(买价)或者按收购金额，扣除一定比例的进项税额作为购进农业产品(或收购废旧物资)的成本；二是扣除的部分作为进项税额，待以后用销项税额抵扣。
【例10-8】某企业为增值税一般纳税人，本期收购农业产品，实际支付的价款为200万元，收购的农业产品已验收入库，款项已经支付。企业应作如下账务处理(该企业采用计划成本进行日常材料核算。原材料入库分录略)。
进项税额=200×13%=26(万元)。
借：材料采购1740000
应交税费——应交增值税(进项税额)260000
贷：银行存款2000000
(4)小规模纳税企业的会计处理
小规模纳税企业的特点有：一是小规模纳税企业销售货物或者提供应税劳务，一般情况下只能开具普通发票，不能开具增值税专用发票；二是小规模纳税企业销售货物或提供应税劳务，实行简易办法计算应纳税额，按照销售额的一定比例计算；三是小规模纳税企业的销售额不包括其应纳税额。采用销售额和应纳税额合并定价方法的按照公式“销售额=含税销售额÷(1+征收率)”还原为不含税销售额计算。
从会计核算角度看，首先，小规模纳税企业购入货物无论是否具有增值税专用发票，其支付的增值税额均不计入进项税额，不得由销项税额抵扣，应计入购入货物的成本。相应地，其他企业从小规模纳税企业购入货物或接受劳务支付的增值税额，如果不能取得增值税专用发票，也不能作为进项税额抵扣，而应计入购入货物或应税劳务的成本；其次，小规模纳税企业的销售收入按不含税价格计算；另外，小规模纳税企业“应交税费——应交增值税”科目，应采用三栏式账户。
【例10-9】某工业生产企业核定为小规模纳税人，本期购入原材料，按照增值税专用发票上记载的原材料价款为100万元，支付的增值税额为17万元，企业开出承兑的商业汇票，材料尚未到达。该企业本期销售产品，销售价格总额为90万元(含税)，假定符合收入确认条件，贷款尚未收到。假设小规模纳税人增值税的征税率为6%，根据上述经济业务，企业应作如下账务处理。
购进货物时：
借：材料采购1170000
贷：应付票据1170000
销售货物时：
不含税价格=90÷(1+6%)=84.9057(万元)。
应交增值税=849057×6%=5.0943(万元)。
借：应收账款900000
贷：主营业务收入849057
应交税费——应交增值税50943
(5)视同销售的会计处理
按照增值税暂行条例及其实施细则的规定，对于企业将自产、委托加工或购买的货物分配给股东或投资者；将自产、委托加工的货物用于集体福利或个人消费等行为，视同销售货物，需计算交纳增值税。对于《税法》上某些视同销售的行为，如对外投资，从会计角度看不属于销售行为，企业不会由于对外投资而取得销售收入，增加现金流量。因此，会计核算不作为销售处理，按成本转账。但是，无论会计上是否作为销售处理，只要《税法》规定需要交纳增值税的，应当计算交纳增值税销项税额，并计入“应交税费——应交增值税”科目中的“销项税额”专栏。
【例10-10】甲公司为增值税一般纳税人，本期以原材料对乙公司投资，双方协议按成本作价。该批原材料的成本200万元，计税价格为220万元。假如该原材料的增值税税率为17%。根据上述经济业务，甲、乙(假如甲、乙公司原材料均采用实际成本进行核算)企业应分别作如下账务处理。
甲公司：
对外投资转出原材料计算的销项税额=220×17%=37.4(万元)。
借：长期股权投资2374000
贷：原材料2000000
应交税费——应交增值税(销项税额)374000
乙公司：
收到投资时，视同购进处理。
借：原材料2000000
应交税费——应交增值税(进项税额)374000
贷：实收资本2374000
(6)不予抵扣项目的会计处理
按照《增值税暂行条例》及其实施细则的规定，企业购进固定资产、用于非应税项目的购进货物或者应税劳务等按规定不予抵扣增值税进项税额。属于购入货物时即能认定其进项税额不能抵扣的，如购进固定资产、购入的货物直接用于免税项目、直接用于非应税项目，或者直接用于集体福利和个人消费的，进行会计处理时，其增值税专用发票上注明的增值税额，计入购入货物及接受劳务的成本。属于购入货物时不能直接认定其进项税额能否抵扣的，增值税专用发票上注明的增值税额，按照增值税会计处理方法记入“应交税费——应交增值税(进项税额)”科目；如果这部分购入货物以后用于按规定不得抵扣进项税额项目的，应将原已计入进项税额并已支付的增值税转入有关的承担者予以承担，通过“应交税费——应交增值税(进项税额转出)”科目转入有关的“在建工程”、“应付职工薪酬——职工福利”、“待处理财产损溢”等科目。
【例10-11】某企业为增值税一般纳税人，本期购入一批材料，增值税专用发票上注明的增值税额为20.4万元，材料价款120万元。材料已入库，货款已经支付(假如该企业材料采用实际成本进行核算)。材料入库后，该企业将该批材料全部用于工程建设项目。根据该项经济业务，企业可作如下账务处理。
①材料入库时：
借：原材料1200000
应交税费——应交增值税(进项税额)204000
贷：银行存款1404000
②工程领用材料时：
借：在建工程1404000
贷：应交税费——应交增值税(进项税额转出)204000
原材料1200000
(7)转出多交增值税和未交增值税的会计处理
为了分别反映增值税一般纳税人欠交增值税款和待抵扣增值税的情况，确保企业及时足额上交增值税，避免出现企业用以前月份欠交增值税抵扣以后月份未抵扣的增值税的情况，企业应在“应交税费”科目下设置“未交增值税”明细科目，核算企业月份终了从“应交税费——应交增值税”科目转入的当月未交或多交的增值税；同时，在“应交税费——应交增值税”科目下设置“转出未交增值税”和“转出多交增值税”专栏。月份终了，企业计算出当月应交未交的增值税，借记“应交税费——应交增值税(转出未交增值税)”科目，贷记“应交税费——未交增值税”科目；当月多交的增值税，借记“应交税费——未交增值税”科目，贷记“应交税费——应交增值税(转出多交增值税)”科目。结转后，月份终了，“应交税费——应交增值税”科目的余额，反映企业尚未抵扣的增值税。
需要注意的是，企业当月交纳当月的增值税，仍然通过“应交税费——应交增值税(已交税金)”科目核算，当月交纳以前各期未交的增值税，通过“应交税费——未交增值税”科目，不通过“应交税费——应交增值税(已交税金)”科目核算。
