12.2 费用的确认和计量
1.费用确认的基本原理
为了取得一定的收入，企业在经营过程中必然要发生各种各样的支出。如上所述，这些支出有的形成本期费用，有的并不形成本期费用。那么，究竟哪些支出形成本期的费用呢？
这涉及费用确认的基本标准及基本原理。长期的会计实践形成了可用于指导费用确认的基本标准。
(1)划分收益性支出与资本性支出原则
按照划分收益性支出与资本性支出原则，如果某项支出的效益及于几个会计年度(或几个营业周期)，该项支出应予以资本化，不能作为当期的费用；如果某项支出的效益仅及于本会计年度(或一个营业周期)，就应作为收益性支出在一个会计期间内确认为当期的费用。这一原则为费用确认给定了一个时间上的总体界限。正确地区分收益性支出与资本性支出，保证了正确地计量资产的价值和计算各期的产品成本、期间费用及损益。
(2)权责发生制原则
划分收益性支出与资本性支出原则只是为费用的确认做出了时间上的大致区分，而权责发生制原则规定了具体在什么时点上确认费用。《企业会计准则》规定，凡是当期已经发生或应当负担的费用，不论款项是否收付，都应作为当期的费用。凡是不属于当期的费用，即使款项已于当期支付，也不应当作为当期的费用。
(3)配比原则
按照配比原则，为产生当期收入所发生的费用，应当确认为当期的费用。配比原则的基本含义在于：当收入已经实现时，某些资产(如物料用品)已被消耗或已被出售(如商品)及劳务已经提供(如专设的销售部门人员提供的劳务)，已被耗用的这些资产和劳务的成本应当在确认有关收入的期间予以确认。如果收入要到未来期间实现，相应的费用就应递延分配于未来的实际受益期间。因此，费用的确认要根据费用与收入的相关程度，确定哪些资产耗费或负债的增加应从本期收入中扣减。
2.费用确认的标准
费用只有在经济利益很可能流出从而导致企业资产减少或者负债增加、且经济利益的流出额能够可靠计量时才能予以确认。
经济利益是否很可能流出企业，是费用确认的基本条件。如果经济利益很可能流出企业，则在满足其他条件时能确认费用；如果经济利益不是很可能流出企业，或者费用流出企业的可能性小于不能流出企业的可能性，则即使满足其他确认条件，也不能确认费用。同时，流出企业的经济利益只有在能够可靠计量时，才有可能确认并在利润表中加以列示；如果流出企业的经济利益不能够可靠计量，则无法在利润表中加以列示。
费用的确认应遵循以下标准。
①企业为生产产品、提供劳务等发生的可归属于产品成本、劳务成本等的费用，应当在确认产品销售收入、劳务收入等时，将已销售产品、已提供劳务的成本等计入当期损益。
凡是与本期收入有直接因果关系的耗费，应当确认为本期的费用。这种因果关系具体表现在以下两个方面。一是经济性质上的因果性，即应予以确认的费用与此期间收入项目具有必然的因果关系，也就是有所得必有所费，不同收入的取得是由于发生了不同的费用；二是时间上的一致性，即应予以确认的费用与某项收入同时或结合起来加以确认，这一过程也就是收入与费用配比的过程。例如，如果企业销售出去的商品是直接与所产生的营业收入相联系的，那么该项销售商品的成本就可以随同该期实现的销售收入作为该期的费用。产品生产过程中发生的现金支出、耗用的原材料及固定资产的折旧等是一种资产性的耗费，在产品尚未完工或出售之前，构成存货成本。只有在产品销售时，销售产品的生产成本方可随同产品的销售收入确认为费用，从而计入当期损益。
②企业发生的支出不产生经济利益的，或者即使能够产生经济利益但不符合或者不再符合资产确认条件的，应当在发生时确认为费用，计入当期损益。
企业在生产经营中发生的属于管理部门的职工薪酬、办公费、差旅费、业务招待费及融资所发生的手续费等支出，这些支出不会产生未来经济利益，应直接作为当期的费用予以确认。有些支出是否会产生经济利益并不明确，如广告费，这些费用虽然与跨期收入有联系，但由于不确定性因素，往往不能肯定地预计其收益所涉及的期间，因而就应该直接在支出的当期确认为费用。
③企业发生的交易或者事项导致其承担了一项负债而又不确认为一项资产的，应当在发生时确认为费用，计入当期损益。
比如，企业的未决诉讼，如果很可能是企业败诉，且败诉后的诉讼费能可靠估计，此时应确认为一项负债，同时确认费用。又比如，企业按合理的标准和方法计提的产品质量保证费，它形成一项义务，但不确认为一项资产，从而在确认为一项预计负债的同时确认为一项费用。
只有同时符合费用定义和费用确认条件的项目，才能列入利润表。
3.费用的计量
费用是通过所使用或所耗用的资产或劳务的价值来计量的，实际上就是选择恰当的数量对经济业务予以量化表述。在实际的会计工作中，一般都是以交易价格为依据来进行会计计量的。换言之，有明确的市场价格是费用计量的首要标准。
费用的发生与现金支出在时间上有三种可能：费用发生在先现金支出在后；现金支出与费用同时发生；现金支出发生在先费用发生在后。
对先于现金支出而发生的费用来说，由于实际的交易尚未发生，因而往往采用预计金额确认入账，如预计借款利息、预计产品保证费用等。对于现金支出与费用同时发生的，市场价格即实际支出额就是其所发生费用的恰当计量，如支付办公用品费、差旅费等。对于费用发生后于现金支出的情况，就需要对市场价格有一定限度的背离。比如，最常见的费用发生后于现金支出的例证是固定资产折旧。显然，固定资产折旧的计提基础是固定资产的购入成本，它在取得资产时应当是市场价格，但一经入账就固定下来，成为历史成本；如果固定资产是由于债务重组、非货币性交易等取得的，那么入账的固定资产是以公允价值为基础的，其折旧费用则应基于公允价值计提。
配比原则运用的差异
配比费用和收入的过程是计算企业利润的基础。但是，配比原则的运用在不同国家的不同企业之间可能是不同的。
Ball，Kothari和Robin(2000)的研究探索了利润的两个要素：及时性和稳健原则。这两个要素都反映了配比过程。及时性是指经济利润计入会计利润的范围。稳健原则是指未实现利得和损失的不对称处理。研究者们考察这些利润要素是否在不同国家的企业间有所不同。他们发现来自案例法系的国家还是成文法系国家企业间有重大的差异。他们认为，使用利润数字的方式影响着利润要素。在案例法国家，由于有将经济信息计入利润数字的市场压力，利润数字更加及时和稳健。在成文法国家，要求的是更具预测性和更稳定的利润。结果，会计利润中所包含的经济信息就不那么及时和稳健了。
12.3 产品成本的核算
1.产品成本核算的要求和一般程序
(1)正确划分各种费用支出的界限
为正确计算产品的成本，首先要划清各种费用支出的界限，一般应划清如下五个方面的费用界限。
①划清收益性支出与资本性支出、营业外支出的界限。
②划清产品制造成本与期间费用的界限。
③划清本期产品与下期产品应负担的费用界限。
④划清各种产品之间的费用界限。
⑤划清本期完工产品与期末在产品之间的费用界限。
这五个方面费用界限的划分都应遵循受益原则，即谁受益谁负担费用；负担费用的多少应与受益程度大小成正比。这五个方面费用界限的划分过程也是产品成本的计算过程。
(2)选择适当的产品成本计算方法
对费用归集汇总后，就要计算产品成本。企业要适应生产特点和管理要求来选择产品成本计算方法。企业生产的特点按其组织方式划分，有大量生产、成批生产和单件生产；按其工艺过程的特点划分，有装配式生产和连续式生产。企业采用何种成本计算方法，在很大程度上是由产品的生产特点决定的。
生产特点和产品成本计算方法的关系主要表现在成本核算对象的确定、费用的归集及计入产品成本的程序、成本计算期的确定、生产费用在产成品和在产品之间分配等方面，这四个方面称为成本计算的四个因素，这四个因素的差异构成了不同的成本计算方法。
(3)产品成本核算的一般程序
成本核算一般包括以下程序：
①对所发生的费用进行确认，确定计入产品成本的核算范围；
②月份终了，将应计入产品成本的生产费用在各个产品之间进行归集和分配，计算出各种产品的成本；
③将生产费用在完工产品和月末在产品之间进行归集和分配，计算出完工产品的成本；④结转完工产品成本。
2.产品成本的归集与分配
1)科目设置
(1)“生产成本”科目
企业应设置“生产成本”科目用于核算企业进行工业性生产发生的各项生产费用，包括生产各种产品(包括产成品、自制半成品等)、自制材料、自制工具、自制设备等的费用。
农业企业进行农业生产发生的各项生产费用，应设置“农业生产成本”科目，并分别按种植业、畜牧养殖业、水产业和林业确定成本核算对象(消耗性生物资产、生产性生物资产、公益性生物资产和农产品)和成本项目，进行费用的归集与分配。
本科目的借方反映所发生的各项生产费用，贷方反映完工转出的各种产品、自制材料、自制工具及自制设备等的成本。期末借方余额反映尚未加工完成的各项在产品的成本。对于农业企业来说，本科目期末借方余额反映生产性生物资产尚未收获的农产品成本。
“生产成本”科目应当按照基本生产成本和辅助生产成本进行明细核算。基本生产成本应当分别按照基本生产车间和成本核算对象(如产品的品种、类别、订单、批别、生产阶段等)设置明细科目(或成本计算单)，并按照规定的成本项目设置专栏。“辅助生产成本”明细科目核算企业辅助生产车间为基本生产服务而进行的产品生产和劳务供应所发生的生产费用。本科目用以计算辅助生产产品和劳务的成本。这里要注意，为辅助生产所提供的劳务仍在“辅助生产成本”明细科目内核算。
生产成本的主要账务处理：
①企业发生的各项直接生产费用，借记本科目(基本生产成本、辅助生产成本)，贷记“原材料”、“现金”、“银行存款”、“应付职工薪酬”等科目。
企业各生产车间应负担的制造费用，借记本科目(基本生产成本、辅助生产成本)，贷记“制造费用”科目。
企业辅助生产车间为基本生产车间、企业管理部门和其他部门提供的劳务和产品，月末按照一定的分配标准分配给各受益对象，借记本科目(基本生产成本)、“管理费用”、“销售费用”、“其他业务成本”、“在建工程”等科目，贷记本科目(辅助生产成本)。
企业已经生产完成并已验收入库的产成品及入库的自制半成品，应于月末，借记“库存商品”等科目，贷记本科目(基本生产成本)。
②生产性生物资产产出农产品过程中发生的各项费用，借记本科目，贷记“现金”、“银行存款”、“原材料”、“应付职工薪酬”、“生产性生物资产累计折旧”等科目。
农业生产过程中发生的应由农产品、消耗性生物资产、生产性生物资产和公益性生物资产共同负担的费用，借记本科目(共同费用)，贷记“现金”、“银行存款”、“原材料”、“应付职工薪酬”、“生产成本——辅助生产成本”、“制造费用”等科目。
会计期末，应当按照一定的分配标准对上述共同负担的费用进行分配，借记本科目(农产品)、“消耗性生物资产”、“生产性生物资产”或“公益性生物资产”，贷记本科目(共同费用)。
应由生产性生物资产收获的农产品负担的费用，应当采用合理的方法在农产品各品种之间进行分配；如有尚未收获的农产品，还应当在已收获和尚未收获的农产品之间进行分配。
生产性生物资产收获的农产品验收入库时，按其实际成本，借记“库存商品”科目，贷记本科目。
(2)“制造费用”科目
企业应当设置“制造费用”科目用于核算企业生产车间、部门为生产产品和提供劳务而发生的各项间接费用。“制造费用”科目应当按照不同的生产车间、部门和费用项目进行明细核算。本科目的借方反映企业发生的各项间接费用，贷方反映企业分配的各项间接费用。除季节性生产企业外，本科目期末一般无余额。制造费用的主要账务处理如下。
①生产车间发生的机物料消耗，借记本科目，贷记“原材料”等科目。
②发生的生产车间管理人员的工资等职工薪酬，借记本科目，贷记“应付职工薪酬”科目。
③生产车间计提的固定资产折旧，借记本科目，贷记“累计折旧”科目。
④生产车间支付的办公费、修理费、水电费等，借记本科目，贷记“银行存款”等科目。
⑤发生季节性的停工损失，借记本科目，贷记“原材料”、“应付职工薪酬”、“银行存款”等科目。
⑥将制造费用分配计入有关的成本核算对象，借记“生产成本”(基本生产成本、辅助生产成本)、“劳务成本”科目，贷记本科目。
