12.1 纳税人税务行政复议技巧
税务行政诉讼是我国行政诉讼制度的一个重要组成部分。为了防止和纠正税务机关违法或者不当的具体行政行为，保护纳税人及其他当事人的合法权益，保障和监督税务机关依法行使职权，根据《中华人民共和国行政复议法》、《中华人民共和国税收征收管理法》和其他有关规定，国家税务总局对1999年制定的《税务行政复议规则（试行）》进行了修改，并出台了《税务行政复议规则》（暂行），新的税务行政复议规则自2004年5月1日起施行，1999年9月23日国家税务总局以国税发[1999]177号文件发布的《税务行政复议规则（试行）》同时废止。
12.1.1 税务行政复议的定义
税务行政复议是指纳税人对税务机关及其工作人员的具体行政行为不服，依法向上一级税务机关提出申诉，请求上一级税务机关予以纠正；上一级税务机关根据纳税人的申请，对引起争议的下级机关的具体行政行为进行审议，并依法做出维持、变更、撤销原具体行政行为或者责令下级税务机关补正。税务行政复议是纳税人的一项重要权利。
纳税人及其他当事人认为税务机关的具体行政行为侵犯其合法权益，可依法向税务行政复议机关（以下简称复议机关）申请行政复议。
复议机关负责税收法制工作的机构（以下简称法制工作机构）具体办理行政复议事项，履行下列职责：
1.受理行政复议申请。
2.向有关组织和人员调查取证，查阅文件和资料。
3.审查申请行政复议的具体行政行为是否合法与适当，拟定行政复议决定。
4.处理或者转送对本规则第九条所列有关规定的审查申请。
5.对被申请人违反行政复议法及本规则规定的行为，依照规定的权限和程序提出处理建议。
6.办理因不服行政复议决定提起行政诉讼的应诉事项。
7.对下级税务机关的行政复议工作进行检查和监督。
8.办理行政复议案件的赔偿事项。
9.办理行政复议、诉讼、赔偿等案件的统计、报告和归档工作。
纳税人及其他当事人对行政复议决定不服的，可以依照行政诉讼法的规定向人民法院提起行政诉讼。
12.1.2 税务行政复议的特点
一般看来，税务行政复议与其他行政复议比较，有如下特点：
1.以税务争议为处理对象。所谓税务争议是指国家税务机关与纳税人在税收征纳的过程中，就税法上的权利和义务而产生的争议。税务行政复议的处理对象就是税务争议，没有税务争议就无须复议。税务行政复议的任务就是解决争端，纠正下级税务机关错误或不正当的税务处理决定，或者维持税务机关的正确处理决定，从而保证各级税务机关正确行使征税权和行政处罚权，维护当事人的合法权益，减少纠纷和诉讼。
2.税务行政复议以纳税人、代征人、代扣代缴义务人、直接责任人和其他税务争议当事人不服税务机关征税决定和违章处理决定为前提。它包括以下三层含义：一是税务机关已作出某种处理决定，如果税务机关尚未作出处理或未作出处理决定，当事人就不能提起复议，因为此时尚不存在争议对象。二是当事人对原税务机关的处理决定不服，认为该处理决定全部或部分违法或不当。三是税务机关的原处理决定是与当事人有直接利害关系的具体行政行为。一般情况下，不是税务机关征税或处罚决定的承受者，无权以自己或他人的名义提起复议。同时，只有税务机关在执法活动中作出的具体行政行为才是行政复议受理的范围。纳税人对税收法律、法规、规章持有异议时，只能依照行政程序提请制定机关研究、修改，但不能申请复议。
3.税务行政复议根据申请进行。当事人申请税务行政复议是税务行政复议的法定程序。税务行政复议只能由当事人提起，至于上级税务机关在执法监督检查中发现下级税务机关的行政处理决定违法或不当，可按照行政监督程序纠正下级税务机关的原处理决定，但不适用税务行政复议程序。
4.税务争议的复议审理由原处理机关的上一级税务机关进行。
税务行政复议机构不是国家专门的司法机关，也不是独立的机构，而是设置在税务机关内部的一个专门的审理部门，它代表本级税务机关行使复议权，并与原处理机关具有行政上的隶属关系。
5.税务行政复议的申请及审理都以书面的形式进行。也就是说，税务行政复议不公开审理，不需当事人在场，复议机关在复议过程中进行调查、勘验，听取当事人的陈述后，审理以书面形式进行，以调解为原则。复议机关的复议裁决是依据行政权力作出的，它一经作出，就具有确定性，不经过法定程序不能改变或撤销。
6.税务行政复议不一定是税务行政诉讼的必经程序。除了某些必经复议外，根据《税收征管法》第88条的有关规定，当事人和税务机关发生税务争议时，既可以先申请行政复议，也可直接向人民法院提起诉讼。
总的看来，税务行政复议有利于税务机关依法治税，也为纳税人维护自己的合法权益提供了法定申诉渠道。
12.1.3 税务行政复议的条件
申请人向复议机关申请复议必须符合下列法定条件，缺一不可。否则，复议机关将不予受理，但申请人有权就复议机关的不予受理的裁决向人民法院起诉。
1.申请人是具体行政行为直接侵犯其合法权益的公民、法人和其他组织以及外国人、无国籍人、外商投资企业、外国企业和其他外国组织。
2.有明确的被申请人。也就是说，复议申请所针对的作出具体行政行为的税务机关是确定的。
3.有具体的复议请求和事实根据。申请人认为该具体行政行为有哪些错误，侵犯了自己的哪些权益（包括具体数额），具体应该如何纠正以及认为其错误或应予纠正的事实理由。
4.属于税务行政复议受案范围。凡是超过《税务行政复议规则》第七条规定的复议受案范围的申请都属于无效申请。例如，对税务机关制定某一规章或规范性文件的抽象行为不服；
对税务机关工商部门吊销营业执照或认为构成偷抗税罪移送检察机关处理的提请、移送行为不服，都不属于税务行政复议的范围。
5.属于规定的税务机关管辖。
6.申请人的复议申请属于必经复议范围的，申请人在提请复议前，必须先按照税务机关根据法律、行政法规确定的期限缴清税款、滞纳金、罚款。
7.复议申请必须在法定的复议申请期限内提出。按照规定，申请人可以在得知税务机关作出具体行政行为之日起60日内提出了行政复议申请。因不可抗力或者被申请人设置障碍等其他正当理由耽误法定申请期限的，申请期限自障碍消除之日起继续计算。
8.法律、法规规定的其他条件。
复议机关在接到申请人的申请后，要按上述条件加以审查，以决定是否受理，如果不符合条件之一的，复议机关即可不予受理。对于复议机关不予受理的复议裁决，申请人不服，只能就不予受理裁决本身向人民法院起诉。人民法院也只能就税务机关是否应受理复议进行审理，而不能对争议的具体问题进行审理。
12.1.4 税务行政复议的期限
1.申请人按规定申请行政复议的，必须先依照税务机关根据法律、行政法规确定的税额、期限，缴纳或者解缴税款及滞纳金或者提供相应的担保，方可在实际缴清税款和滞纳金后或者所提供的担保得到作出具体行政行为的税务机关确认之日起60日内提出行政复议申请。
因不可抗力或者被申请人设置障碍等其他正当理由耽误法定申请期限的，申请期限自障碍消除之日起继续计算。
2.对应当先向复议机关申请行政复议，对行政复议决定不服再向人民法院提起行政诉讼的具体行政行为，复议机关决定不予受理或者受理后超过复议期限不作答复的，纳税人及其他当事人可以自收到不予受理决定书之日起或者行政复议期满之日起15日内，依法向人民法院提起行政诉讼。
依照规定延长行政复议期限的，以延长后的时间为行政复议期满时间。
3.复议机关应当自受理申请之日起60日内作出行政复议决定。情况复杂，不能在规定期限内作出行政复议决定的，经复议机关负责人批准，可以适当延长，并告知申请人和被申请人；但延长期限最多不超过30日。
12.1.5 税务行政复议范围
复议机关受理申请人对下列具体行政行为不服提出的行政复议申请：
1.税务机关作出的征税行为，包括确认纳税主体、征税对象、征税范围、减税、免税及退税、适用税率、计税依据、纳税环节、纳税期限、纳税地点以及税款征收方式等具体行政行为和征收税款、加收滞纳金及扣缴义务人、受税务机关委托征收的单位作出的代扣代缴、代收代缴行为。
2.税务机关作出的税收保全措施。
书面通知银行或者其他金融机构冻结存款；
扣押、查封商品、货物或者其他财产。
3.税务机关未及时解除保全措施，使纳税人及其他当事人合法权益遭受损失的行为。
4.税务机关作出的强制执行措施。
书面通知银行或者其他金融机构从其存款中扣缴税款；
变卖、拍卖扣押、查封的商品、货物或者其他财产。
5.税务机关作出的行政处罚行为。
罚款；
没收财物和违法所得；
停止出口退税权。
6.税务机关不予依法办理或者答复的行为。
不予审批减免税或者出口退税；
不予抵扣税款；
不予退还税款；
不予颁发税务登记证、发售发票；
不予开具完税凭证和出具票据；
不予认定为增值税一般纳税人；
不予核准延期申报、批准延期缴纳税款。
7.税务机关作出的取消增值税一般纳税人资格的行为。
8.收缴发票、停止发售发票。
9.税务机关责令纳税人提供纳税担保或者不依法确认纳税担保有效的行为。
10.税务机关不依法给予举报奖励的行为。
11.税务机关作出的通知出境管理机关阻止出境行为。
12.税务机关作出的其他具体行政行为。
12.1.6 税务行政复议的管辖
第十条规定，对各级税务机关作出的具体行政行为不服的，向其上一级税务机关申请行政复议。
对省、自治区、直辖市地方税务局作出的具体行政行为不服的，可以向国家税务总局或者省、自治区、直辖市人民政府申请行政复议。
第十一条规定，对国家税务总局作出的具体行政行为不服的，向国家税务总局申请行政复议。对行政复议决定不服，申请人可以向人民法院提起行政诉讼，也可以向国务院申请裁决，国务院的裁决为终局裁决。
第十二条规定，对本规则第十条、第十一条规定以外的其他税务机关、组织等作出的具体行政行为不服的，按照下列规定申请行政复议：
1.对计划单列市税务局作出的具体行政行为不服的，向省税务局申请行政复议。
2.对税务所、各级税务局的稽查局作出的具体行政行为不服的，向其主管税务局申请行政复议。
3.对扣缴义务人作出的扣缴税款行为不服的，向主管该扣缴义务人的税务机关的上一级税务机关申请行政复议；对受税务机关委托的单位作出的代征税款行为不服的，向委托税务机关的上一级税务机关申请行政复议。
4.国税局（稽查局、税务所）与地税局（稽查局、税务所）、税务机关与其他行政机关联合调查的涉税案件，应当根据各自的法定职权，经协商分别作出具体行政行为，不得共同作出具体行政行为。
对国税局（稽查局、税务所）与地税局（稽查局、税务所）共同作出的具体行政行为不服的，向国家税务总局申请行政复议；对税务机关与其他行政机关共同作出的具体行政行为不服的，向其共同上一级行政机关申请行政复议。
5.对被撤销的税务机关在撤销前所作出的具体行政行为不服的，向继续行使其职权的税务机关的上一级税务机关申请行政复议。
前款1、3、4、5项所列情形之一的，申请人也可以向具体行政行为发生地的县级地方人民政府提出行政复议申请，由接受申请的县级地方人民政府依法进行转送。
12.1.7 纳税人税务行政复议的基本技巧
1.先缴税后复议
申请人按前款规定申请行政复议的，必须先依照税务机关根据法律、行政法规确定的税额、期限，缴纳或者解缴税款及滞纳金或者提供相应的担保，方可在实际缴清税款和滞纳金后或者所提供的担保得到作出具体行政行为的税务机关确认之日起60日内提出行政复议申请。
申请人提供担保的方式包括保证、抵押及质押。作出具体行政行为的税务机关应当对保证人的资格、资信进行审查，对不具备法律规定资格，或者没有能力保证的，有权拒绝。作出具体行政行为的税务机关应当对抵押人、出质人提供的抵押担保、质押担保进行审查，对不符合法律规定的抵押担保、质押担保，不予确认。
2.先执行后复议
纳税人对税务机关作出的税收保全措施、税收强制执行措施、行政处罚不服，可以在接到处罚通知之日起或者税务机关采取强制执行措施、税收保全措施之日起15日内提出复议申请或直接向人民法院提出诉讼。
3.延长复议申请
复议申请人因不可抗力或者其他特殊情况耽误法定复议申请期限的，按照《税务行政复议规则》第十三、十四条规定，在障碍消除后10日内，可以申请延长期限，经有管辖权的税务机关批准后，仍可享有申请复议的权利，并可在税务机关批准延长的期限内申请复议。申请人需要延长申请复议的期限时，应向税务机关提交书面报告。
4.撤回复议申请
复议决定作出以前，申请人撤回复议申请的，经复议机关同意并记录在案可以撤回。申请人撤回复议申请的，应由申请人记明撤回申请日期，签名或盖章。申请人撤回复议申请，不得以同样的事实和理由再申请复议。这里应特别指出的是，申请人撤回复议申请必须在复议机关尚未作出复议决定以前，假如已作出复议决定，复议申请不能撤回。
12.1.8 税务行政复议的案例解析
“案例”
2005年2月10日，河南省洛阳市某县国税稽查局在对一家钢管有限公司进行检查时发现，该厂2004年度销售产品时，收取的价外费用70.20万元未并入产品销售收入申报缴纳增值税，稽查局遂于2月15日向该厂下达了补缴增值税10.20万元的《税务处理决定书》。该公司对此处理不服，于2月18日向该县国税局提出复议申请。该县国税局经审查后，以该公司未补缴税款为由，拒绝受理其复议申请。
3月1日，该县国税稽查局再次向该公司下达了《限期缴纳税款通知书》，限该公司于3月9日前缴清应补缴的税款。因该公司一直认为其收取的价外费用不应同产品销售一起缴纳增值税，故在3月9日前未能将应缴税款缴纳入库。3月10日，该县国税稽查局依法从该公司的开户银行账户上划走了应补缴的税款。由于种种原因，直到2003年7月21日，该公司才正式向县国税稽查局查处的价外费用补税和从银行账户强行划缴税款一事向该县人民法院提起行政诉讼。
县人民法院审查后，以该公司诉讼时限已超为由，驳回了该公司的诉讼请求。至此，这一复议和诉讼案件以该公司超越时限画上了句号。
这一案件之所以企业没能进行复议和提起诉讼，主要还是该公司没能把握住复议和诉讼时限要求所致。首先，《税收征管法》第88条规定：“纳税人、扣缴义务人、纳税担保人同税务机关在纳税上发生争议时，必须先依照税务机关的纳税决定缴纳或者解缴税款及滞纳金或者提供相应的担保，然后可以依法申请行政复议。对行政复议决定不服的，可以依法向人民法院起诉。”对此，该公司既没有依照税务机关的纳税决定先缴纳税款，也没有向税务机关提供纳税担保，那么，该公司也就失去了复议申请权，县国税局有权拒绝其行政复议申请。
其次，根据《税收征管法》第88条第2款和《行政复议法》第九条规定，当事人对税务机关的处罚决定、强制执行措施或者税收保全措施不服的，可以在60日内向上一级税务机关提出复议申请。对于县国税稽查局强行划缴税款的行政行为，该公司直到2003年7月21日仍未向上一级税务机关提出复议申请，实际上已超过复议申请期限，失去了复议申请权。
12.2 纳税人税务行政诉讼技巧
税务行政诉讼是行政诉讼的重要组成部分。行政诉讼是指人民法院处理行政纠纷，解决行政争议的法律制度，具体指公民、法人或其他组织认为行政机关及其工作人员的具体行政行为侵犯其合法权益，依法向人民法院提出诉讼，由人民法院进行审理并作出裁判的法律制度。
税务行政诉讼既遵循《中华人民共和国行政诉讼法》所确立的基本原则和普遍程序，同时也具有本部门的特点。
12.2.1 税务行政诉讼的定义
税务行政诉讼是指公民、法人和其他组织认为税务机关及其工作人员的具体税务行政行为违法或者不当，侵犯了其合法权益，依法向人民法院提起行政诉讼，由人民法院对具体税务行政行为的合法性和适当性进行审理并作出裁决的司法活动。其目的是保证人民法院正确、及时审理税务行政案件，保护纳税人、扣缴义务人等税务当事人及其他行政相对人的合法权益，维护和监督税务机关依法行使行政职权。
税务行政争议存在的客观性，是税务行政诉讼制度存在的现实基础。税务行政复议以及其他法律监督机制的局限性，是税务行政诉讼制度存在的理论根据。
1.税务行政诉讼的特点
税务行政诉讼是由人民法院进行审理并作出裁决的一种诉讼活动。这是税务行政诉讼与税务行政复议的根本区别。
税务行政诉讼以解决税务行政争议为前提，这是税务行政诉讼与其他行政诉讼活动的根本区别。
2.税务行政诉讼与税务行政复议的主要区别
（1）性质不同。税务行政复议是属于行政机关的行政活动，税务行政诉讼是属于司法机关的司法活动。
（2）管辖机关不同。税务行政复议原则上由原处理机关的上一级税务机关或本级人民政府管辖；而税务行政诉讼则由人民法院管辖。
（3）审理方式和程序不同。人民法院审理税务行政案件实行合议、回避、公开审判、两审终审和辩论制度；而税务复议机关审查税务复议案件以书面审查为原则（必要时才采取其他方式），且实行一级复议制度。
（4）效力不同。人民法院对税务行政案件的判决和裁定具有终局性，当事人对判决和裁定不服只能进行申诉，且申诉不影响法院裁判的执行力；税务行政复议则不同，除国务院所作的裁决外，其他复议机关所作的税务复议决定不具有终局性，申请人对复议决定不服可向人民法院提起诉讼。
3.税务行政诉讼与其他行政诉讼的主要区别
被告必须是税务机关，或经法律、法规授权的行使国家税收行政管理权的机关、组织。
税务行政诉讼解决的争议必须发生在税务行政管理活动中，即一方为税务机关的争议未必全是税务争议。
因税款征纳问题发生的争议，行政相对人在向人民法院提起行政诉讼前，必须先经税务行政复议程序，即复议前置。
12.2.2 税务行政诉讼的原则
1.税务行政的普遍原则
税务行政诉讼作为行政诉讼的重要组成部分，与其他行政诉讼一样，应遵循以下原则：
（1）人民法院依法对行政案件独立行使审判权，不受行政机关、社会团体和个人的干涉。
（2）人民法院审理行政案件，以事实为根据，以法律为准绳。
（3）人民法院审理行政案件，依法实行合议、回避、公开审判和两审终审制度。当事人在行政诉讼中有权进行辩论。
（4）当事人在行政诉讼中的法律地位平等。
（5）各民族公民都有用本民族语言、文字进行行政诉讼的权利。
（6）人民检察院有权对行政诉讼实行法律监督。
2.税务行政的特有原则
税务行政诉讼也具有自己特有的原则：
（1）人民法院特定主管原则。在税务行政诉讼中，行政相对人只能就税款征收、税务行政处罚、税收保全措施及税务行政强制执行措施等外部具体行政行为引起的争议，提起税务行政诉讼。对税务抽象行政行为及税务机关内部行政行为不服，不能提起行政诉讼。
（2）合法性审查原则。人民法院只对具体税务行政行为是否合法进行审查，一般不直接判决变更税务行政行为，除非“行政处罚显失公正的，可以判决变更”。
（3）不适用调解原则。人民法院审理税务行政案件，不适用调解。
（4）起诉不停止执行原则。诉讼期间，税务机关作出的具体行政行为，如税收保全措施和税收强制执行措施等，不停止执行。
（5）税务机关负举证责任原则。税务机关对作出的具体行政行为负有举证责任，应当提供作出该具体行政行为的证据和所依据的规范性文件。如果应诉的税务机关不能提供足够的证据，或所提供的证据不能被采纳，法院则不予支持税务机关的主张。
12.2.3 税务行政诉讼的受案范围
具体说来，税务行政诉讼的受案范围与税务行政复议的受案范围基本一致，包括：
税务机关作出的征税行为：一是征收税款；二是加收滞纳金；三是审批减免税和出口退税；四是税务机关委托扣缴义务人作出的代扣代缴、代收代缴税款行为。
税务机关作出的责令纳税人提交纳税保证金或者提供纳税担保行为。
税务机关作出的行政处罚行为：一是罚款；二是没收违法所得；三是停止出口退税权。
税务机关作出的通知出境管理机关阻止出境行为。
税务机关作出的税收保全措施：一是书面通知银行或者其他金融机构暂停支付存款；二是扣押、查封商品、货物或者其他财产。
税务机关作出的税收强制执行措施：一是书面通知或者其他金融机构扣缴税款；二是拍卖所扣押、查封的商品、货物或者其他财产抵缴税款。
认为符合法定条件申请税务机关颁发税务登记证和发售发票，税务机关拒绝颁发、发售或者不予答复的行为。
税务机关的复议行为：一是复议机关改变了原具体行政行为；二是期限届满，税务机关不予答复。
12.2.4 税务行政诉讼的管辖
税务行政诉讼管辖是指人民法院间受理第一审税务行政案件的职权分工。
具体来说，税务行政诉讼管辖分为级别管辖、地域管辖和裁定管辖：
1.级别管辖
级别管辖是上下级人民法院之间受理第一审税务行政案件的分工和权限。根据《行政诉讼法》的规定，基层人民法院管辖一般的第一审税务行政案件。中、高级人民法院管辖本辖区内重大、复杂的第一审税务行政案件。最高人民法院管辖全国范围内重大、复杂的第一审税务行政案件。
2.地域管辖
地域管辖是同级人民法院之间受理第一审税务行政案件的分工和权限。分为一般地域管辖和特殊地域管辖、裁定管辖。
（1）一般地域管辖
税务行政案件由最初作出具体行政行为的税务机关所在地人民法院管辖。凡是未经复议，当事人直接起诉，或者经过复议、复议裁决维持原具体行政行为，当事人不服起诉的，根据《行政诉讼法》的规定，均由最初作出具体行政行为的税务机关所在地人民法院管辖。
（2）特殊地域管辖
税务行政案件的特殊地域管辖主要是指：经过复议的案件，税务行政复议机关改变原具体行政行为的，也可以由税务行政复议机关所在地人民法院管辖。
（3）裁定管辖
人民法院依法以裁定或确定的方式，决定税务行政案件由哪一个人民法院管辖。
①移送管辖。人民法院发现受理的案件不属于自己管辖时，应当移送有管辖权的人民法院。受移送的人民法院不得自行移送。
②指定管辖。有管辖权的人民法院由于特殊原因不能行使管辖权的，由上级人民法院指定管辖。人民法院对管辖权发生争议，由争议双方协商解决。协商不成的，报它们的共同上级人民法院指定管辖。
③管辖权的转移。上级人民法院有权审判下级人民法院管辖的第一审行政案件，也可以把自己管辖的第一审行政案件移交下级人民法院审判。下级人民法院对其管辖的第一审行政案件，认为需要由上级人民法院审判的，可以报请上级人民法院决定。
12.2.5 税务行政诉讼的起诉技巧
纳税人、扣缴义务人等税务管理相对人在提起税务行政诉讼时，必须符合下列条件：
原告是认为具体税务行为侵犯其合法权益的公民、法人或者其他组织；
有明确的被告；
有具体的诉讼请求和事实、法律根据；
属于人民法院的受案范围和受诉人民法院管辖。
提起税务行政诉讼还必须符合法定的期限和必经的程序。对税务机关的征税行为提起诉讼必须先经过复议；对复议决定不服的，可以在接到复议决定书之日起15日内向人民法院起诉。对其他具体行政行为不服的，当事人可以在接到通知或者知道之日起15日内直接向人民法院起诉。
税务机关作出具体行政行为时，未告知当事人诉权和起诉期限，致使当事人逾期向人民法院起诉的，其起诉期限从当事人实际知道诉权或者起诉期限时计算，但最长不得超过1年。
12.3 丧失复议权和诉讼权后如何寻求救济途径
根据现行有效的相关税法规定，若纳税人未在税务机关依照法律、法规确定的期限内缴纳或者解缴税款、滞纳金的，即丧失申请行政复议的权利；而对税务机关作出缴纳税款、加收滞纳金的具体行政行为不服的，必须先经行政复议后，不服复议决定，或者复议机关未在法定期限内作出复议决定的，才能向人民法院提请行政诉讼。在行政复议权利丧失的情况下，以其为前提的行政诉讼权利自然也就丧失了。在行政复议、行政诉讼均已丧失的情况下，关于纳税的争议就法律层面而言已经结束了。
但是，这是否意味着即使税务机关作出的缴纳税款、加收滞纳金的决定确实是违法的或者错误的，或者纳税人认为，其是违法的或错误的，该种违法或者错误行为也就失去了获得纠正的途径，或者纳税人就完全丧失了通过法律手段来维护自己正当权益的可能？从目前的现状来看，存在的纳税争议以及自救途径来看有以下几种：
12.3.1 纳税争议
1.税务机关认为应当缴税而纳税人却认为不应当缴纳。
2.税务机关所计算应当缴纳的税款与纳税人自认为应当缴纳的税款不一致。
3.税务机关认为不能予以减免税而应照章征税，而纳税人却认为应当享有减免税的优惠等。也就是说，在涉及税款的缴纳与否以及缴纳的多寡的场合，若税务机关作出的缴税（补税）决定、缴税（补税）的数额若确实是因为其适用税收法律、法规的错误，而使纳税人超过应纳税额多缴纳了税款，或者纳税人认为确实因税务机关的错误决定而多缴了税款的。在这种情况下，即使因其未及时缴纳税款而丧失了行政复议权和行政诉讼权，仍然可以适用征管法上关于“多缴税款要求退税”的规定提请退还税款从而获得补救。
12.3.2 一般自救途径
从目前的法律及政策看，下面的自救途径是永远存在的。
1.税务机关自行发现该具体行政行为违法或者错误，并自行作出纠正。
2.纳税人尚可通过申诉的方式要求纠正税务机关的错误。
（1）向作出具体行政行为的税务机关申诉，指出其错误所在，并请求纠正。
（2）向上一级税务机关提出申诉，说明该行为的错误所在，并请求上一级机关督促下级机关作出纠正。
（3）通过信访的方式向相关部门反映情况，要求对税务机关的违法或者错误行为作出纠正。
但除此之外，是否在征管法上仍然存在恰当的途径，可以使纳税人能通过法律手段得到救挤？
12.3.3 通过法律手段自救
根据《中华人民共和国税收征收管理法》第五十一条“纳税人超过应纳税额缴纳的税款，税务机关发现后应当立即退还；纳税人自结算缴纳税款之日起三年内发现的，可以向税务机关要求退还多缴的税款并加算银行同期存款利息，税务机关及时查实后应当立即退还”，《中华人民共和国税收征收管理法实施细则》第七十八条“纳税人发现多缴税款，要求退还的，税务机关应当自接到纳税人退还申请之日起30日内查实并办理退还手续”之规定，虽然纳税人未在税务机关依照法律、法规确定的纳税期限内缴纳或者解缴税款，或者提供担保，但最后已在税务机关确定的期限之后实际缴纳了税款或者已被强制执行税款，而纳税人认为，该实际缴纳的或者被强制执行的税款是不应当缴纳的，或者超过了应当缴纳的税款而多缴纳了，则在纳税人实际缴纳税款或者被强制执行缴纳税款之日起未超过三年的，纳税人可自行向税务机关申请退还；在条件符合的情况下，甚至可要求加算银行同期存款利息。
在纳税人向主管税务机关提出退还多缴税款的申请时，若纳税人与税务机关之间就纳税人是否超过应纳税额多缴纳了税款以及多缴纳了多少税款，从而是否应退还税款以及退还多少税款发生了争议时，对于税务机关的决定或者不予回复行为，根据《税务行政复议规则（暂行）》第八条“复议机关受理申请人对下列具体行政行为不服提出的行政复议申请：（六）税务机关不予依法办理或者答复的行为：3.不予退还税款”以及第十四条“纳税人、扣缴义务人及纳税担保人对本规则第八条第（一）项和第（六）项第1、2、3项目行为不服的，应当先向复议机关申请行政复议，对行政复议决定不服，可以再向人民法院提起行政诉讼”之规定，纳税人可依法就此申请行政复议，直至提起行政诉讼，以要求税务机关退还其所多缴纳的税款。
但这里有两个问题需要明确，第一，“纳税人超过应纳税额缴纳的税款”的具体范围如何？其原因包含哪些方面？是仅限于纳税人自身原因导致多缴税款，还是也包括因税务机关执法错误导致的纳税人多缴税款。第二，纳税人因未及时缴纳税款而丧失行政复议权及行政诉讼权的事实对申请退还多缴税款的权利有无实质影响？
根据征管法第五十一条的规定，强调的是“超过应纳税额”缴纳了税款的事实，至于多缴税款的原因是在于纳税人的理解税法错误、计算错误、错用税率、财务技术处理失当等，还是税务机关适用法律错误、违法征税等方面，则并非法律所关心的问题。因此，无论出于何种原因，即使是纳税人有意多缴纳税款，只要这种原因未违反法律的强制性规定或者禁止性规定，而造成纳税人事实上超过了其应纳税额而多缴税款的，在法定期限内，纳税人均有权向税务机关提申请要求办理退税。
对征税决定的异议权与多缴税款申请退税权是两个完全不同阶段的不同权利。前者是在税务机关作出缴税或者补税的决定时，就其缴税或者补税的决定正确、合法与否提出异议的权利，这种权利基于税务机关的征税行政行为，是法律赋予纳税人针对征税行为本身所具有的救济权。这种权利纳税人并非必然行使，一方面可能是因为在税务机关作出缴税或补税决定时，纳税人并未认识到税务机关的决定是违法的或者错误的，从而没有主动行使的意愿：一方面则可能是，虽然纳税人意识到或者认为税务机关的决定是错误的，但因为对申请行政复议的条件及程序不了解（先缴税再复议），从而错失了行使的时机；再一方面就是，纳税人既意识到或者认为税务机关的决定是错误的，而且对申请行政复议的条件和程序均清楚明了，但暂时确实无力缴纳税款或者提供不了担保或者不愿跟税务机关起争执，从而主动放弃或者被迫放弃或丧失了提请行政救济的权利。但无论原因为何，纳税人丧失或者放弃的仅仅是该权利本身而非任何其他权利。
而申请退税权则是缴税或者补税已成既定事实且已实际缴纳了税款的情况下，纳税人发现或者认定自己多缴纳了税款，从而在法定期限内要求纳税人就多缴纳的税款予以退还的权利。这种权利不涉及或者不主要涉及税务机关缴税或者补税决定的正确、合法性，其所针对的不是税务机关要求缴税或者补税的行为，而是针对纳税人实际缴纳或者补缴的税款系多缴的事实情况。这种申请退税权实质上不是一种对抗税务机关的救济权利，而是一种从实事求是的角度出发，要求恢复到事物本来面目的请求权，这种权利不存在与税务机关的对抗性（当然，税务机关认为纳税人申请退税的要求不合理或者不予理睬从而引起争议的，纳税人可就该争议提请行政复议乃至行政诉讼，则属于另一个层面的问题）。
综上，对征税决定的异议权与申请退税权是两个完全独立的法定权利，其中某一权利的行使并不以另一权利的先行行使为条件，某一权利无论行使与否，对另一权利的行使均不构成实质影响。而征管法关于该两权利规定的条文也看不出这种联系。因此，纳税人因未及时缴纳税款而丧失行政复议权及行政诉讼权的事实对申请退还多缴税款的权利并无实质影响。
可见，在因逾期缴纳税款从而丧失行政复议权及至行政诉讼权的情况下，通过将对税务机关的征税处理决定不服申请行政复议直至行政诉讼的方式，转向在实际缴纳税款后，以超过应纳税额多缴税款申请退回，若税务机关不予退回或者不予答复，则再提请行政复议及至行政诉讼的方式，仍然可就税务机关的违法或者错误征税决定侵犯纳税人合法权益的情况作出合法地补救。
