三、借鉴国际及企业会计经验，构建中国政府会计体系现代会计理论根据会计主体性质的差别将财务会计划分为企业会计和政府及非营利组织会计两个分支，二者的根本区别在于会计主体是否具有营利性。企业的组织目标是营利，获利动机和对利润的衡量是企业组织在市场经济中必须遵循的自然法则；政府及非营利组织是以服务社会、服务公众为宗旨的，其提供公共服务通常不考虑所收取的费用是否能弥补成本和带来利润。因此，尽管财务会计的两个分支在理论及实务操作中存在差异，但这些差异并不能否定和掩盖二者相容相通之处。
中国政府会计的目标应包括两个方面的内容：一是提供与预算相关的信息。此类信息用于揭示政府及公共部门对预算资金的筹集、分配、使用效果等情况，使财政预算接受立法机构和社会各界的广泛监督，从而提高财政的透明度，同时还能够部分地披露政府对公共资源管理的受托责任。二是提供政府及公共部门资金流动过程的政府成本信息。此类信息可以帮助社会公众加强监督，分析政府偿债能力、资产保值增值水平等财务状况。并向立法机关、监督检查部门、社会民众、政府债务人、捐赠者以及其他相关的信息使用者提供关于政府财务状况和提供社会公共服务与服务等方面的相关信息。
四、从制度规范转向准则规范，并由权威性机构制定与发布会计事务需要通过会计规范加以指导和约束，制度规范和准则规范是两种基本会计规范模式。最近20多年来，越来越多的国家采用了制定和发布会计准则的方式，对政府会计与报告予以规范。包括国际会计师联合会在内的国际性组织亦采取“准则规范”的方式，对与政府会计与财务报告相关的事项进行规范。随着经济全球化和一体化步伐的加快，制定全球性会计准则的压力越来越大，趋势日益明朗。
中国现行的预算会计一直采用“制度规范”的方式，依托组织类别制定不同分支的预算会计制度。实践证明，与“准则规范”相比，“制度规范”模式有许多难以克服的弱点（尤其是信息障碍），不能适应环境的变化。采用准则规范不仅符合国际通行做法，而且与传统上采用的“制度规范”模式具有更好的适应性和灵活性。为此，应参照国际惯例，以准则规范取代制度规范，放弃传统的制度规范模式，改由权威性会计机构连续和系统地制定与发布准则，对政府会计和财务报告事项加以规范。如同企业会计准则的情形一样，政府会计准则亦应用于所有相关的会计与报告实体。这些重要事项包括预算会计的账户组织、会计主体、报告主体、会计要素、会计政策和会计基础。
在实务操作上，应通过由权威性会计机构制定和发布《政府会计准则》的方式进行。在此基础上，应每年公布和出版一本《政府会计规范》。中国的预算会计的制度规范可借鉴美国的做法，每年出版和公布一本《政府会计规范》，已经发布仍在使用的和当年新发布的都覆盖其中。准则规范的制定和发布由财政部门负责较为合适，主管预算、会计和财务事宜的职能部门都应参与其中，彼此在分工的基础上进行密切地配合。另外，制定和发布政府会计准则是一项比企业部门会计准则更为艰巨的任务。这不仅因为公共部门的财政与财务营运事项比企业部门更难界定，公共组织的目标更为多样化且更复杂，也因为对于中国来讲，制定和发布政府会计准则本身就完全是件“新生事物”。因此，在实施操作前，必须对现行预算会计与政府会计制度的运作情况以及国外的会计实践进行深入研究。
五、区分会计的记账主体与报告主体
就政府会计而言，其记账主体是各类“基金”，其报告主体由以基本政府为核心的多个层次组成，具体内容范围和组成结构要结合各国具体实践来完善。中国的预算会计虽然已经经过了多次改革，但目前仍不能很好地适应需要，继续深化改革势在必行。政府会计以政府的各种活动为核算对象，如行政活动、权益活动和事业活动等，能够比较好地反映政府的整体财务状况和工作绩效。
在改进中国预算会计及建立政府会计的过程中，我们应该把与政府各类活动有关的“基金”在会计系统中健全起来，发挥基金会计的长处，对各类资源做出记录。这样可以更好地贯彻专款专用原则，使具有专门用途的各种基金的界限更加清楚，也就更利于加强政府的财务资源管理。
在报告主体方面，中国的预算会计缺少统一的财务报告制度，我们主要是以政府预算和决算的形式来传递预算会计的信息，与实现财务报告目标相距甚远。为了更好地实现政府财务报告目标，应进一步确定中国政府财务报告主体的内容范围及其层次结构。目前中国的预算会计却仅限于与预算资金收支有关的范围，上述政府职能范围内的许多财务活动并没有纳入报告主体的范围。例如，虽然中国的行政单位和事业单位对其拥有的固定资产进行核算，但总预算会计却不核算和反映政府的固定资产。这就意味着，用于固定资产方面的财政资金，一旦支出后就退出了政府和公众的视野。再如，对以国有股权形态存在的政府资产，现行预算会计只反映当期的支出，之后就不再对此进行相应的会计处理和报告。这些无疑都影响了中国政府财务状况信息的真实性，也不利于政府相应职能的开展。为了更好地实现财务报告目标，我们应将上述内容考虑到政府会计报告主体的内容范围中去。
另外，我们也要注意中国政府会计报告主体的层次性问题。我们可以借鉴国际经验，将中国政府会计的报告主体分为3个层次：第一层次为基本政府，即各级政府；第二层次为政府的组成单位或直属单位，即与本级政府财政部门直接发生预算缴款、拨款关系的单位，主要为现今预算会计体系中的行政单位和事业单位；第三层次为政府的相关单位，包括国有独资企业、政府参股企业、政府公用事业单位等。我们在改革现行预算会计构建政府会计体系的进程中应该循序渐进。
目前主要在第一、二层次上改进，努力完善这两个层次的报告主体。
在积累相当经验后，再努力完善第三层次报告主体的内容。
六、引入权责发生制，夯实政府会计基础
政府会计体系不完备，政府的全部资源特别是公共资产方面的资源未纳入预算管理的范围。在现金支付时，确认支出，但支出后形成的资产在目前中国的预算会计（指总预算会计）得不到反映，同时也就无法确认当期业务所消耗的存量资源，不能全面反映政府掌握的公共资源存量。现行的预算会计制度重视现金的管理，对非货币资产或政府所掌握的账外经济资源缺乏有效的管理和价值核算。在现行的行政及事业单位会计制度中，对固定资产的购置支出处理，虽然有固定资产卡片管理制度，但均不计提折旧，账面价值不能真实公允反映实物资产的实际价值。例如，各级政府占用的办公大楼，有的在账面上并未反映价值，即使有价值，其账面价值或由于未提折旧或由于历史成本偏低则不能公允反映其真实价值，并且绝大部分楼宇所占用的土地由于是无偿划拨取得，土地使用权的价值并未反映在账面上。因此，为了全面真实地反映政府所掌控的资源价值，更好地货币化计量政府履行职能过程中所耗用资源，引人权责发生制，对各级政府进行清产核资是十分必要的。
权责发生制能够增强政府财务透明度，更加适应新公共管理环境下拓展了的公共受托责任要求。其优越性集中表现在：体现和支持更分权、更强调绩效的受托责任制度；推动采用更体现竞争、更商业化的方式提供政府产品和服务；鼓励更有效的资源管理，特别是对资本资产的管理。
七、重新规范政府会计对象，控制政府成本
政府会计对象是相应的会计主体进行会计确认、计量、记录和报告的标的，衡量会计对象确定正确与否的标准就是看相应的会计活动能否科学、全面、客观、真实的反映责任主体的受托经营责任，并为相应的管理、控制与评价提供及时有效的会计信息。我们应该将政府成本主体，确立为政府会计对象。
中国政府会计主体的确定可以从政府职能与职责的履行主体和涉及的范围来进行。政府会计的主体可能包括这么几种情况，一是以整个国家作为一个会计主体，简称为国家会计主体，政府会计报告反映整个国家的资产、负债和净资源状况以及整个国家的经济收益和效益；二是以某一级政府作为会计主体，简称为政府会计主体，政府会计报告反映这一级政府完成相关政府职能所花费的成本费用以及这一级政府的资产、负债和拥有资源状况和现金流量情况；三是以某一政府部门作为会计主体，简称为部门会计主体，政府会计报告应反映这一部门履行相应的政府职责或完成上级部门委托或交办的职责所花费的资源的状况和相应的费用成本情况以及现金流情况，并可进行相应的财务状况分析；四是以某一非营利组织作为会计主体，简称非营利组织会计主体，非营利组织会计报告反映某一非营利组织的现金流、成本、费用和资源状况。
八、引入注册会计师制度，规范政府受托责任
现在所有的上市公司都必须聘请注册会计师，作为政府，为了更好的控制成本，也可以引入注册会计师。香港上市公司要求公司须聘请一名考取ACCA的会计专业人士，因为上市所募集资金为公众资金，为了对公众投资者负责，促使上市公司更好地履行受托责任，所以从法律上规定引入相对独立具备专业知识人士是非常必要的。政府各级行政及附属事业单位应像股份公司一样由独立的注册会计师编制标准财务年报，并出具标准无保留意见的审计报告。在不涉及国家机密前提下，对年报内容在报纸和互联网上披露，引入媒体和舆论监督。
政府财务报告是否能反映会计信息的相关性和可靠性，是否能客观公允地反映政府的业绩和受托责任，由政府来发表意见显然是有失公允的。只有经过注册会计师审计鉴证，才能保证其真实性和可靠性，使政府财务报告取信于使用者，以解除其受托责任。这不是一道可有可无的程序，在先发国家，政府财务报告都必须由政府审计师鉴证后，才能向使用者提供和公布，也就是说，审计报告已成为政府财务报告不可缺少的组成部分。各类机关设置首席财务官，根据公认会计准则每年编制财务会计报表，且报表必须经过审计并出具审计报告。
从另一方面看，中国正在建立社会主义公共财政，目的在于提高公共财政资金使用效率和效果，因此，对政府财务报告审计实际上是检查政府管理公共财政的业绩，检查政府是否按照法律规定有效地执行和控制公共财政收支预算，防止和杜绝政府官员贪污腐化和玩忽职守的现象，保证政府履行受托责任，并通过提高政绩来取得社会公众、立法机构和上级政府的信任。
九、组建政府成本会计，加强政府成本控制
现代的政府管理已经由管理型政府转变为服务性政府，世界各国都希望用尽可能少的政府成本提供尽可能多的公共服务，而组建政府成本会计正是控制政府成本的有效方法。
成本会计就是按不同对象和管理要求，对费用在有关会计科目的统驭下进行分类、记录、汇总、分配，计算出有关成本计算对象的成本，进行报告、分析和考核并据以进行成本预测的一种管理活动。成本会计的主要内容包括：确定成本计算对象，采用一定的成本计算方法，设置和登记成本账卡，计算出成本计算对象的总成本和单位成本，编制成本报表以及对成本资料进行分析和考核。引入预算和控制技术方法后，扩大了成本会计的内容，还包括根据成本资料进行成本预测、制订成本计划、确定成本目标、进行成本控制等。可见成本会计是控制成本的有效手段，只有做好成本会计，才能明确的知道组成成本的具体事项，才能够从具体事项中分析出控制成本，减少成本提高效率。
做好成本会计，有利于加强成本管理，促进增产节约，挖掘降低成本潜力，提高企业经济效益。成本会计提供的资料也是物资计价和经营利润计算的依据。成本会计和财务会计不同，成本会计所提供的资料，主要用于企业内部管理，所以在管理会计出现以后，有人认为成本会计是管理会计的组成部分。为了实现政府委托责任，我们应该引进政府成本会计，用财务会计来控制整个政府的运营，提高整个政府的公共服务绩效水平，降低政府成本。
总之，政府会计制度是政府成本控制的最直接机制，因此，健全和完善中国政府会计制度对于政府成本控制具有不可或缺的作用，必须针对当前政府会计制度存在的问题，加快改革，促进发展，从而完善政府成本控制的制度基础。
