6.4 无形资产的处置
1.无形资产出售
企业出售某项无形资产，表明企业放弃无形资产的所有权，应当将所取得的价款与该无形资产账面价值的差额计入当期损益。值得注意的是，企业出售无形资产确认其利得的时点，应按照收入确认的有关原则进行确定。
出售无形资产时，应按实际收到的金额，借记“银行存款”等科目，按已计提的累计摊销，借记“累计摊销”科目，原已计提减值准备的，借记“无形资产减值准备”科目，按应支付的相关税费，贷记“应交税费”等科目；按其账面余额，贷记“无形资产”科目，按其差额，贷记“营业外收入——处置非流动资产利得”科目或借记“营业外支出——处置非流动资产损失”科目。
【例6-6】2007年8月3日，甲企业出售一块土地的使用权，该土地使用权的账面价值为500000元，已计提累计摊销50000元，收到出售价款共700000元，营业税税率为5%。
其账务处理如下。
借：银行存款700000
累计摊销50000
贷：无形资产500000
营业外收入——处置非流动资产利得215000
应交税费——应交营业税35000
缴纳营业税时：
借：应交税费——应交营业税35000
贷：银行存款35000
2.无形资产出租
企业将所拥有的无形资产的使用权让渡给他人，并收取租金，在满足收入确认的情况下，应确认相关的收入及成本，并通过其他业务收支科目进行核算。让渡无形资产使用权而取得的租金收入，借记“银行存款”等科目，贷记“其他业务收入”等科目；摊销出租无形资产的成本并发生与转让有关的各种费用支出时，借记“其他业务成本”科目，贷记“无形资产”科目。
【例6-7】20×7年1月1日，A企业将一项专利技术出租给B企业使用，该专利技术账面余额为500万元，摊销期限为10年，出租合同规定，承租方每销售一件用该专利生产的产品，必须给出租方100万元专利技术使用费。假定承租方当年销售该产品10万件，应交的营业税金为5万元。A企业的账务处理如下。
①取得该项专利技术使用费时。
借：银行存款1000000
贷：其他业务收入1000000
②按年对该项专利技术进行摊销并计算应交的营业税。
借：其他业务成本550000
贷：累计摊销500000
应交税费——应交营业税50000
3.无形资产报废
如果无形资产预期不能为企业带来未来经济利益，例如，该无形资产已被其他新技术所替代或超过法律保护期，不能再为企业带来经济利益的，则不再符合无形资产的定义，应将其报废并予以转销，其账面价值转作当期损益。转销时，应按已计提的累计摊销，借记“累计摊销”科目；按其账面余额，贷记“无形资产”科目；按其差额，借记“营业外支出”科目。已计提减值准备的，还应同时结转减值准备。
【例6-8】某企业拥有某项专利技术，根据市场调查，用其生产的产品已没有市场，决定予以转销。转销时，该项专利技术的账面余额为800万元，摊销期限为10年，采用直线法进行摊销，已摊销了5年，假定该项专利权的残值为零，已累计计提的减值准备为160万元，假定不考虑其他相关因素。该公司的账务处理如下。
借：累计摊销4000000
无形资产减值准备1600000
营业外支出——处置无形资产损失2400000
贷：无形资产——专利权8000000
6.5 无形资产的减值
1.无形资产减值的基本要求
与固定资产的考虑相同，对无形资产也要求定期进行检查，如果发现由于一些原因，比如技术进步、市场逆转、新产品发明等，使得无形资产创造未来收益的能力受到重大不利影响，或估计的市场价值急剧下跌，其账面价值与现实价值差异极大时，需要考虑无形资产的减值问题。可以估算无形资产的预计可收回金额，如果对某项无形资产可收回金额的计量结果表明，其可收回金额低于其账面价值的，应当将无形资产的账面价值减记至可收回金额，减记的金额确认为资产减值损失，计入当期损益，同时，计提相应的资产减值准备。这样，企业当期确认的减值损失应当反映在其利润表中，而计提的资产减值准备应当作为相关资产的备抵项目，反映于资产负债表中，从而夯实企业资产价值，避免利润虚增，如实反映企业的财务状况和经营成果。
无形资产减值损失确认后，无形资产的摊销应当在未来期间做相应调整，以使该无形资产在剩余使用寿命内，系统地分摊调整后的资产账面价值(扣除预计净残值)。考虑到固定资产、无形资产、商誉等资产发生减值后，一方面价值回升的可能性比较小，通常属于永久性减值；另一方面从会计信息稳健性要求考虑，为了避免确认资产重估增值和操纵利润，资产减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回。以前期间计提的资产减值准备，需要等到资产处置后才可转回。
2.无形资产减值的核算
为了正确核算企业确认的资产减值损失和计提的资产减值准备，企业应当设置“资产减值损失”科目，按照资产类别进行明细核算，反映各类资产在当期确认的资产减值损失金额；同时，应当根据不同的资产类别，分别设置“固定资产减值准备”、“在建工程减值准备”、“投资性房地产减值准备”、“无形资产减值准备”、“商誉减值准备”等科目。
当企业确定无形资产发生减值后，应当根据所确认的资产减值金额，借记“资产减值损失”科目，贷记“无形资产减值准备”科目。在期末，企业应当将“资产减值损失”科目余额转入“本年利润”科目，结转后该科目应当没有余额。各资产减值准备科目累积每期计提的资产减值准备，直至相关资产被处置时才予以转出。
6.6 其他长期资产
1.递耗资产
递耗资产是指企业拥有的矿产、油田、森林等自然资源，与固定资产一样会给企业带来未来的较长期经济利益。但其与固定资产有所不同，主要区别在于：带给企业的经济利益是比较直接的，一般属于不可再生资源，至少在短期内不可再生。这些资源会随着开采、挖掘而逐渐消耗，因此称递耗资产。
与固定资产相比，递耗资产取得成本的核算与固定资产的核算原则基本相同。递耗资产在受益期也要进行成本的摊销，这一过程称为折耗。根据递耗资产的特点，折耗方法可以选择平均年限法和产量法。在产量法下计算折耗基数时要先估计净残值，然后估计递耗资产可能蕴藏(或生产)的总量，两者相除计算出单位蕴藏量(或生产量)需要分摊的成本，然后乘以各期实际产量得出应分摊的成本数；平均年限法与产量法的不同就是以预计开采年限作为分配基础。在此需要注意的是，递耗资产会随着开采首先转化为企业初级产品，所以折耗价值会首先转化为存货价值，随产品进一步加工或出售再进入各期费用。
在会计报表中，递耗资产的披露方式与固定资产稍有差异，主要在于递耗资产的实体会随不断地采伐与挖掘而减少，因而对其已折耗的价值不需要累计，在报表上直接反映资产的账面净价值，这与资产的实体是相吻合的。
对于资源型企业，许多资源是不可再生的，因此，资源储量就成为判断企业未来盈利能力的十分重要的信息。美国会计准则就要求资源型企业披露石油和天然气的生产情况。
2.长期待摊费用
长期待摊费用是指企业已经发生的支出，但这些已经发生的支出给企业带来的预期经济利益在1年以上，因而与固定资产类似，需要在1年以上的会计期间摊销。企业发生的经营租入固定资产的改良支出、股份有限公司发行费用无法从溢价抵消的部分，都可作为长期待摊费用处理。此外，如果企业发生固定资产大修理支出涉及的会计期间超过1年，该支出也需要首先资本化，作为长期待摊费用处理，以后进行摊销。
长期待摊费用都应当单独核算，在费用项目受益期内进行价值摊销。摊销时，一般使用直线法。摊销时间的确定，视费用的具体内容而定。比如：固定资产大修理支出在两次修理期内摊销；股票发行费用未从溢价补足部分在不超过2年的期限内均摊；债券发行时发生的一次性支付和较大的发行费用，在债券的存续期间摊销；企业在开办期间发生的费用，也可以先在长期待摊费用中归集，一旦企业开始生产经营活动，再将开办费全部转入当期费用。
如果在会计报表中看到企业有长期待摊费用项目，则应意识到该项目的变现能力很弱，大多只是一种尚待摊销的费用。
3.生物性资产
从事农业生产的企业会拥有生物资产。生物资产是指有生命的动物与植物，划分为消耗性生物资产、生产性生物资产及公益性生物资产。其中生产性生物资产属于长期资产的范畴，是指为产出农产品、提供劳务或出租等目的而持有的生物资产，包括经济林、薪炭林、产畜和役畜等。
生产性生物资产的初始确认、成本的核算、价值的分配(即折旧)，以及处置和减值的会计处理原则与固定资产类似，只是可选用的折旧方法目前只推荐年限平均法、工作量法、产量法。另外在考虑减值准备时针对该类资产的特点，只有在确凿证据表明由于遭受自然灾害、病虫害、动物疫病侵袭或市场需求变化等原因，生产性生物资产的可收回金额低于其账面价值时，才应当按照可变现净值或可收回金额低于账面价值的差额，计提跌价准备或减值准备，并计入当期损益。同样，生产性生物资产减值准备一经计提，不得转回。
如果有确凿证据表明，生产性生物资产的公允价值能够可靠获得，也可以采用公允价值的方法计量生产性生物资产的期末价值，并确认因此而产生的损益。
